22.07.14

GGF-Pensionszusagen mit Weitblick planen

Richtungsweisende Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) im Zusammenhang mit Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer

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Pensionszusagen sind ein attraktives Gestaltungs-instrument in unterschiedlichen Vergütungsmodellen, gerade für Gesellschafter-Geschäftsführer mittelständischer Unternehmen. Doch bei der Ausgestaltung sind zahlreiche steuerrechtliche Fallstricke zu beachten. Einige Problemfelder hat der Bundesfinanzhof (BFH) in mehreren aktuellen Urteilen entschieden. Die drei folgenden Entscheidungen sind besonders hervorzuheben:

 

1. Entscheidung: Gleichzeitiger Bezug von Pensionsleistung und Gehalt (BFH vom 23.10.2013, I R 60/12)

 

Als unproblematisch sieht der BFH die Möglichkeit für den Gesellschafter-Geschäftsführer, trotz Erhalt einer Pensionszahlung für das Unternehmen weiterhin im Rahmen eines Dienstverhältnisses tätig zu sein. In Bezug auf die Vergütung kommt es jedoch zu einer erheblichen Einschränkung: Sofern die Pensionszahlung nicht auf das Gehalt der fortbestehenden Geschäftsführertätigkeit angerechnet wird, liegt nach Ansicht des BFH eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Diese führt zu einer Mehrbelastung des Unternehmens, da der Aufwand aus den Pensionszahlungen steuerlich wieder hinzugerechnet wird. Für den Gesellschafter-Geschäftsführer werden die Pensionszahlungen in diesen Fällen als Kapitaleinkünfte unter Anwendung der Abgeltungsteuer und nicht als Arbeitslohn behandelt. Der gleichzeitige Bezug von Pensionsleistungen und Geschäftsführervergütung lässt sich somit nur durch zulässige alternative Gestaltungsmodelle vermeiden. So kann der Gesellschafter-Geschäftsführer beispielsweise mit Beginn des Rentenbezugs als Freiberufler für die Gesellschaft tätig werden.

 

Die obengenannten Ausführungen gelten u. E. ausschließlich für Gesellschafter-Geschäftsführer, während sie angestellte Geschäftsführer ohne Unternehmensbeteiligungen nicht betreffen, denn mangels Unternehmensbeteiligung kommt es hier nicht zu einer verdeckten Gewinnausschüttung. Die Ursache liegt vielmehr im Arbeitsverhältnis begründet. Demzufolge stellen das Geschäftsführergehalt und Rentenzahlungen für die Gesellschaft Betriebsausgaben dar und führen beim Geschäftsführer zu Arbeitslohn.

 

2. Entscheidung: Maßgeblichkeit des vereinbarten Pensionsalters für die Berechnung der Pensionsrückstellung (BFH vom 11.09.2013, I R 72/12)

 

Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist für die Berechnung der steuerrechtlichen Pensionsrückstellung eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers auf ein Mindestpensionsalter von 65 Lebensjahren respektive künftig 67 Lebensjahren abzustellen. Das gilt unabhängig davon, ob in der Pensionszusage ein Pensionsalter unterhalb des genannten Mindestpensionsalters festgelegt wurde. Dieser Auffassung ist der BFH nunmehr entgegengetreten. Maßgeblich für die Berechnung der steuerrechtlichen Pensionsrückstellung ist das in der Pensionszusage vereinbarte Pensionsalter. Vor diesem Hintergrund muss die klare Empfehlung lauten, in einschlägigen Fällen die Berechnung der steuerrechtlichen Rückstellung für die Wirtschaftsjahre zu überprüfen, für die eine Änderung der Steuerbescheide noch möglich ist, zum Beispiel in Form von Bescheiden unter Vorbehalt der Nachprüfung. Wird ein niedrigeres Pensionsalter zugrunde gelegt, erhöht sich der Wert der steuerrechtlichen Rückstellung, so dass eine Steuerersparnis daraus resultiert.

 

Unabhängig von der steuerrechtlichen Frage bei der Bildung von Rückstellungen kann sich das Problem einer verdeckten Gewinnausschüttung ergeben. Wird in der Pensionsvereinbarung ein übliches Pensionsalter bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer unterschritten – beispielsweise 60 Jahre statt üblicherweise 63 bis 67 Jahre –, so könnte nach Ansicht der Finanzverwaltung in voller Höhe eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen. Die vereinbarte Pension würde dann steuerrechtlich insgesamt nicht anerkannt. Die Auswirkungen dieser verdeckten Gewinnausschüttung führen ausschließlich zu außerbilanziellen Korrekturen, ohne dass es zu einer Bilanzberichtigung kommt. Bei Pensionszusagen an Arbeitnehmer, die nach dem 31.12.2011 erteilt werden, reicht nach Ansicht der Finanzverwaltung eine Mindestaltersgrenze von 62 Lebensjahren für die steuerliche Anerkennung aus. Demzufolge wäre es u. E. sachlogisch, auch einem Gesellschafter-Geschäftsführer eine entsprechende Altersuntergrenze zu gewähren.

 

3. Entscheidung: Verdeckte Gewinnausschüttung durch Kapitalabfindung der Pensionszusage (BFH vom 11.09.2013, I R 28/13)

 

Pensionszusagen enthalten häufig die Möglichkeit einer Abfindung der Pensionsleistungen per Einmalauszahlung gegen Verzicht. Dieser Verzicht verursacht beim Pensionsempfänger einen steuerpflichtigen Lohnzufluss. Das Unternehmen löst die Pensionsrückstellung ertragswirksam auf, hat aber im Gegenzug in Höhe der Abfindungszahlung den Betriebsausgabenabzug.

 

Wird allerdings eine Abfindung ausbezahlt, obwohl der Pensionsvertrag diese nicht vorsieht, oder wurde kurz vor der tatsächlichen Vornahme der Abfindung eine Ad-hoc-Vereinbarung getroffen, liegt nach Ansicht des BFH eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Der eigentliche Betriebsausgabenabzug der Abfindungszahlung wird damit außerbilanziell konterkariert. Auf die bis zu diesem Zeitpunkt gebildete Pensionsrückstellung hat dies u. E. keinen Einfluss im Sinne einer Bilanzberichtigung, da die Pensionsvereinbarung keine Abfindungszahlung vorgesehen hat. Bis zur tatsächlichen Entscheidung zur Abfindungszahlung war die Bilanzierung der Rückstellung folglich korrekt.

 

Es bleibt festzuhalten, dass Abfindungsvereinbarungen unbedingt schriftlich in der Pensionszusage fixiert werden sollten. Das bloße Einräumen einer Abfindungszahlung ist nicht ausreichend. Bestandteil der schriftlichen Vereinbarung muss auch eine Angabe dazu sein, wie sich der Abfindungsbetrag berechnet. Liegen die Voraussetzungen nicht vor, ist die Grundlage zur Bildung einer steuerrechtlichen Pensionsrückstellung entzogen. Sofern eine Abfindungsvereinbarung in der Pensionszusage nicht enthalten ist, muss in der Praxis auf die Einhaltung einer gewissen Karenzfrist zwischen Abfindungsvereinbarung und deren Umsetzung geachtet werden. In der Literatur wird hier ein Zeitraum von zwei bis drei Jahren genannt. In diesem Fall ist die Kapitalabfindung keinesfalls sicher, sondern stellt eine Abfindungsoption dar.

 

Resümee

 

Die Urteile des BFH zeigen auf, dass bereits bei Abschluss einer erstmaligen Pensionsvereinbarung eine besondere Aufmerksamkeit auf die steuerrechtlichen Folgen geboten ist. Es wird deutlich, dass der BFH in der Auslegung von Pensionsvereinbarungen sehr restriktiv entscheidet, insbesondere zu Ungunsten des zur Pensionszahlung verpflichteten Unternehmens. Die ungünstigen steuerlichen Folgen lassen sich jedoch in den meisten Fällen durch eine durchdachte, schriftlich fixierte Pensionsvereinbarung vermeiden.

 

Autoren

Dr. Bob Neubert, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater sowie Gesellschafter, BANSBACH GMBH, Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft, Stuttgart.

bob.neubert@bansbach-gmbh.de

www.bansbach-gmbh.de

 

Jens Otto, Steuerberater und Prokurist, BANSBACH GMBH, Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft, Stuttgart.

jens.otto@bansbach-gmbh.de

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